الترتيب الداخلي للمصنع - إدارة الإنتاج والعمليات

أثر الريادة على أخلاقيات الإدارة المالية في إنتاج تقارير مالية عالية الجودة بحث مقدم إلى مؤتمر الريادة في مجتمع المعرفة 2010/4/26 عمان - الأردن جامعة الزيتونة الأردنية كلية الاقتصاد والعلوم الإدارية
تأليف 
1- احمد مخلوف - باحث دكتوراه/ محاسبة - جامعة الجزائر - الجزائر                                                         
2- الدكتور/ زغدار احمد - نائب العميد للدراسات العليا - جامعة الجزائر – الجزائر

الملخص : 
تلعب المعلومات المحاسبية دوراً أساسياً في تحريك وتنمية الاقتصاد الوطني وتنمية الاستثمارات في ظل النظم الاقتصادية المختلفة. وتزداد أهمية الدور الذي تلعبه المعلومات المحاسبية عندما تنهج الدولة فلسفة الاقتصاد الحر، حيث تعتبر هذه المعلومات أحد العناصر الأساسية التي يرتكز عليها سوق المال. ويعتبر سوق المال هو القناة التي يمكن من خلالها تحويل مدخرات الأفراد إلى الاستثمار في مشروعات مختلفة تساهم في تنمية الاقتصاد الوطني.

وتلعب التقارير المالية دوراً أساسياً في قيام كل من الوسطاء الماليين ووسطاء المعلومات بدورهم في تنمية الاستثمارات وتحريك الاقتصاد الوطني. إذ يضيف وسطاء المعلومات قيمة حقيقية وذلك إما بإضفاء مزيد من الثقة في التقارير المالية "المراجع الخارجي" أو بتحليل المعلومات التي تتضمنها التقارير المالية"محلل مالي" هذا من ناحية، ومن ناحية أخرى، يعتمد الوسطاء الماليون والمستثمرون على المعلومات التي توفرها التقارير المالية وغيرها من المعلومات في تحليلهم للفرص الاستثمارية والاختيار من بينها. وهذا ما يضفي على القوائم المالية الثقة ويجعل الشركة في موقع ريادي في مجال المحاسبة ونمو أعمالها بشكل ملحوظ. 

المقدمة :
تلعب المعلومات المحاسبية دوراً أساسياً في تحريك وتنمية الاقتصاد الوطني وتنمية الاستثمارات في ظل النظم الاقتصادية المختلفة. وتزداد أهمية الدور الذي تلعبه المعلومات المحاسبية عندما تنهج الدولة فلسفة الاقتصاد الحر، حيث تعتبر هذه المعلومات أحد العناصر الأساسية التي يرتكز عليها سوق المال. ويعتبر سوق المال هو القناة التي يمكن من خلالها تحويل مدخرات الأفراد إلى الاستثمار في مشروعات مختلفة تساهم في تنمية الاقتصاد الوطني.

وتلعب التقارير المالية دوراً أساسياً في قيام كل من الوسطاء الماليين ووسطاء المعلومات بدورهم في تنمية الاستثمارات وتحريك الاقتصاد الوطني . إذ يضيف وسطاء المعلومات قيمة حقيقية وذلك إما بإضفاء مزيد من الثقة في التقارير المالية "المراجع الخارجي" أو بتحليل المعلومات التي تتضمنها التقارير المالية"محلل مالي" هذا من ناحية، ومن ناحية أخرى، يعتمد الوسطاء الماليون والمستثمرون على المعلومات التي توفرها التقارير المالية وغيرها من المعلومات في تحليلهم للفرص الاستثمارية والاختيار من بينها. 

ومع تزايد حدة الأزمة المالية العالمية والتي كان من أهم أسبابها غياب الدور الأخلاقي للإدارات التي تعد البيانات المالية وهي المسئولة عنها بحكم القانون، وكذلك تلاشي دور المدقق الخارجي وعدم قيامه بدوره على الوجه الأكمل، ومصادقته على القوائم المالية دون بذل العناية المهنية الواجبة، مما أدى إلى فضائح مالية كثيرة، أطاحت بكبرى شركات التدقيق والشركات المالية معاً.

أهمية البحث:

             تكمن أهمية البحث في انه يقدم عرضاً لمفهوم الريادية وطبيعتها والريادة في منظمات الأعمال، وجودة المعلومات المحاسبية، وخصائصها، وكذلك أخلاقيات الإدارة، ويعد موضوع الأخلاق المدخل الصحيح لريادة منظمات الأعمال، ولا يمكن الاستغناء عنه وذلك بسبب دوره في الحد من انتشار الفساد المالي والإداري والفضائح المالية، وكذلك دور المدقق الداخلي والخارجي، وأيضا إتباع الإدارات لمبادئ الحوكمة والإفصاح والشفافية.

أهداف البحث:

تتركز أهداف البحث فيما يلي:

1:تقديم عرض نظري لمفهوم الريادة وطبيعتها، وكذلك أخلاقيات الإدارة.

2: معرفة منفعة المعلومات المحاسبية الناتجة عن الالتزام بتطبيق الخصائص النوعية للمعلومات المحاسبية وأثرها على توليد تقارير مالية عالية الجودة.

3: بيان أهمية تطبيق مبادئ الإفصاح والشفافية والحوكمة ودورها في تجنب الأزمات المالية.

منهجية البحث:

               هذا البحث ذو طابع نظري من حيث استعراض الدراسات والأبحاث السابقة المتصلة به، تم تقسيم هذا البحث إلى ثلاثة مباحث، حيث يضم المبحث الأول مفهوم الريادة من حيث المفهوم والطبيعة وكذلك مفهوم الإبداع. أما المبحث الثاني فيضم جودة المعلومات المحاسبية من حيث خصائصها ومنفعتها ودورها في توليد تقارير مالية عالية الجودة. والمبحث الثالث يضم  الإفصاح والشفافية والحوكمة ودورها في جودة المعلومات المحاسبية.

  

المحث الأول الريادة:  

1-1 المفهوم والطبيعة

          تعـتبر الريـادة من الحقول الهامة والواعدة في اقتصاديات الدول الصناعية المتقدمة والدول النامية على حد سواء، إذ تساهم الـمشاريع الريادية مساهمة فاعلة في تطوير التنمية الاقتصادية الشاملة في جميع البلدان.

"كما تعتبر مثل هذه المشروعات النواة الأولى في منظمات الأعمال الصغيرة والكبيرة.

فعلى الصعيد الفردي يؤمن المشروع الريادي الدخل الكافي ، والرضا الشخصي ، وتحقيق الذات بالنسبة لريادي وعائلته، كما يساهم المشروع الريادي في تطوير وظائف جديدة وتقليل مستويات البطالة في المجتمع. بالإضافة إلى إطلاق أنماط جديدة من السلع والمنتجات وكذلك الخدمات مما يؤدي إلى ظهور أسواق جديدة ويساهم في تقليل الفجوات الموجودة في اقتصاديات البلدان.

ويعتبر أيضا المشروع الريادي اللبنة الأولى في تأسيس منظمات الأعمال على مختلف مستوياتها وأحجامها مما يجعل مثل هذه المنظمات قادرة على الدخول إلى أسواق العالم الأخرى"[i] .

1.1.1    مفهوم الريادة

تعددت التعاريف ذات العلاقة بمفهوم الريادة في الآونة الأخيرة وبالرغم من وجود الكثير من التقارب فيما بينها من حيث المعنى العام والمحتوى ، فقد جاءت بعض هذه التعاريف على أن الريادة هي القدرة والرغبة في تنظيم أدرة الأعمال ذات الصلة بها، بالإضافة إلى شمول هذه التعاريف على بعض التعاريف الجديدة مثل: الابتكار والقدرة على تحمل المخاطر.

"فالريادة : هي عملية إنشاء شي جديد ذو قيمة، وتخصيص الوقت والجهد والمال اللازم للمشروع، وتحمل المخاطر المصاحبة، واستقبال المكافأة الناتجة، أنها عملية ديناميكية لتامين تراكم الثروة ، وهذه الثروة تقدم عن طريق الأفراد الذين يتخذون المخاطرة في رؤوس أموالهم، والالتزام بالتطبيق لكي يضيفوا قيمة (proiding value) إلى بعض المنتجات أو الخدمات. وهذه المنتجات أو الخدمات قد تكون أولا تكون جديدة أو فريدة (unique)، ولكن يجب أن يضيف الريادي لها قيمة من خلال تخصيص الموارد والمهارات الضرورية" [ii].

ومن هنا نصل إلى أربعة جوانب رئيسية من تعريف الريادة هي[iii] :

1.  عملية إنشاء  شيئا جديدا ذا قيمة

2.  تخصيص الوقت والجهد والمال

3.  تقبل المخاطرة المختلفة

4.  استقبال المكافآت الناتجة مثل : الاعتمادية، الاستقلال، المال.

ويمكن تامين القيمة من خلال عملية تحويل الموارد إلى مخرجات حيث أن الريادي من خلال عملية التحول يبتكر شيئا مفيدا.

ويمكن النظر إلى تأمين القيمة أيضا من خلال التبادل المالي مثل : شراء المستهلكين لمنتجات وخدمات الريادي، كما يرى آخرون إنا الريادة هي تأمين شي مختلف مع إعطاء قيمة وإعطاء الوقت والجهد الضروري مع اخذ المخاطر وتلقي المكافآت, كما يمكن تأمين قيمة عن طريق بناء هياكل مناسبة تؤدي إلى تعاون الأنشطة مع المنظمات الأخرى .

وأخيرا يمكن القول بان الريادة هي التفرد, فالريادة بشكل رئيس تعتمد على الاختلاف والتنويع (variation) والتوافقات الجديدة, والطرق الجديدة وليس على النماذج والعادات المتبعة ،إذ نستطيع من خلال الريادة الوصول إلى تأمين منتجات، وطرق فريدة لعمل الأشياء ، فهي ليست النسخ المطابق، أو إتباع ما يفعله الآخرون،انه عمل جديد وفريد.

فالريادة هي العملية التي من خلالها فرد، أو مجموعة من الأفراد يستخدمون جهدا منظما، ووسائل للسعي وراء الفرص لتأمين قيمة، والنمو للمشروع بالتجارب مع الرغبات والحاجات من خلال الإبداع (Innovations) والتفرد (Uniqueness). ولا بد للريادي / الريادية من أن بنظر إلى تنظيم مشروعه ويتضمن اختيار الريادي للشكل القانوني للأعمال. وأدرك تصميم هيكل التنظيم المناسب لعمله حتى يضمن أن يسير العمل في التنفيذ على خير وجه؛ لأنه بدون اختيار الهيكل التنظيمي المناسب فان الريادي قد يجد مشروعه في حالة الفوضى (Chaotic situation) لان نمو المشروع سيؤدي إلى تعدد وظائفه ولابد من تسليم بعض الأعمال إلى الآخرين، وهي من أصعب الأشياء على نفس الريادي"[iv].

وأخيرا نستطيع القول بان مفهوم الريادة قد تطور مع تطور نظرة الدول المختلفة للأهداف الاقتصادية والاجتماعية التي تسعى لتحقيقها.

لذا فإننا يمكن أن ننظر إلى مفهوم الريادة ببعض المرونة عند التعامل معه، إذ يكون في الدول المتطورة مرتبط بالاختراعات والتفرد.

أما في الدول النامية فان من يأخذ روح المبادرة والتحرك ، ويخاطر وينشئ عملا جديدا ،يعمل من خلاله على المساهمة في أعمال التنمية الاقتصادية والاجتماعية بأنه رياديا.

"وفي البعد الاجتماعي فان المجموعات المختلفة التي تتعامل مع الريادي خلال فترة حياة المشروع الذي يقوده تتوقع المكافأة من نجاح المشروع."[v]

وكل ذلك يعكس آثاره الاقتصادية والاجتماعية على المجتمع. لذا فان المجتمعات المختلفة تستطيع أن تأخذ مفهوم الريادي الذي يناسب درجة التطور الاقتصادي والاجتماعي الذي تمر به.

"ومما سبق فان الدول النامية عموما، والأردن بشكل خاص تستطيع أن تعتمد مفهوم الريادة على انه عملية إنشاء شئ جديد ذو قيمة، وتخصيص الوقت والجهد والمال اللازم للمشروع، وتحمل المخاطر المصاحبة، واستقبال المكافأة الناتجة. أنها عملية ديناميكية لتأمين تراكم الثروة التي تقدم من خلال الأفراد، والذين يتخذون المخاطر في رؤوس أموالهم ، ولالتزام بالتطبيق لكي يزودوا قيمة إلى بعض المنتجات أو الخدمات. علما بان المنتج أو الخدمة قد تكون أو لا تكون جديدة أو فريدة لكن يجب، وبطريقة ما لتأمين قيمة بتخصيص الموارد والمهارات الضرورية"[vi].

أن الريادي يسهم في تحقيق أهداف التنمية الاقتصادية والاجتماعية من خلال الأعمال التي يتبناها ويباشرها، إذ أن الريادي يملك طرقا جديدة في ردم الهوة بين المعرفة وحاجات السوق والمجتمع المختلفة. لذا فان الريادي هو من يأخذ روح المبادرة والتحرك، ويخاطر وينشئ عملا جديدا، يضيف من خلاله قيمة ، ويسهم في تحقيق أهداف التنمية الاقتصادية والاجتماعية.

.2.1.1 . صفات ومزايا مفهوم الريادة.

أ‌. الريادة احد مدخلات عملية اتخاذ القرار المتعلق بالاستخدام الأفضل للموارد المتاحة للوصول إلى إطلاق المنتج أو الخدمة الجديدة وكذلك الوصول إلى تطوير طرق وأساليب جديدة للعمليات.

ب‌.             الريادة هي الجهد الموجه نحو التنسيق الكامل بين عمليات الإنتاج والبيع.

ج. الريادة مجموعة من المهارات الإدارية الإبداعية المستندة على المبادرة الفردية والموجهة نحو الاستخدام الأفضل للموارد المتاحة والتي تتسم قراراتها بمستوى معين من المخاطرة.

د. الريادة تعني الإدراك الكامل للفرص المتمثلة بالحاجات والرغبات والمشاكل والتحديات والاستخدام الأفضل للموارد نحو تطبيق الأفكار الجديدة في المشروعات التي يتم التخطيط لها بكفاءة عالية.

ه. الريادة هي المحور الإنتاجي للسلع والخدمات والتي تعود للقرارات الفردية الهادفة إلى تحقيق الربح من جراء اختيار النشاط الاقتصادي الملائم .

و. الريادة نحو العمل الذي يقوم به الفرد تلقائيا حيث يشتري بسعر معين في الوقت الحاضر، ليبيع بسعر غير مؤكد في المستقبل مما يجعله عرضة لحالات عدم التأكد.

3.1.1 . مفهوم الريادي.

لقد تطور مفهوم الريادي بدءا من القرن السابع عشر وحتى أوائل القرب الحالي، إذ بدأت الريادة تأخذ بعدا اقتصاديا و اجتماعيا.

"فالريادي هو الشخص الذي يجلب الموارد، والعمالة، والأصول الأخرى بتوافق لجعل قيمتها اكبر من ذي قبل. كما وانه الشخص الذي يكون مسروراً بتأمين الثروة للآخرين"[vii] ، كما يرى بيتر دركر (Peter Druker) بان الريادي هو الذي ينظم وينفذ الفرص[viii].

ويتضمن مفهوم الريادي والمستكشف في هذا القرن نوع من السلوك ويشمل:

1.     اخذ روح المبادرة والتحرك.

2.     قبول المخاطرة والفشل.

3.     تنظيم وإعادة آلية الاقتصادية والاجتماعية.

وعموما فان الريادي هو:

1.     الوكيل(Agent) الذي يقوم بتوحيد وسائل الإنتاج من اجل تقديم القيمة الجديدة التي تؤهله لإعادة تأسيس موارده المالية وبالإضافة إلى تحديد الأجور والفوائد والإرباح.

2.     الشخص المجدد الذي يزاول التغيير في الأسواق من خلال تقديم المنتجات والخدمات بأنماط جديدة، وقد تأخذ هذه الأنماط الأشكال التالية:

·        تقديم منتج جديد، أو إضافة جديدة على منتج قائم

·        تقديم طريقة إنتاج جديدة

·        المساهمة في فتح أسواق جديدة.

·        الحصول على مورد(أو موردين) جدد.

·        تأسيس منظمة جديدة في قطاعات الأعمال.

3.     الشخص الذي يحاول سد النقص أو الثغرات في الأسواق من خلال أنشطته المختلفة، وهذه الأنشطة تعني القيام بمشروع بأسواق غير كاملة بعد، أو أسواق لا زالت متطلبات الإنتاج فيها غير متوفرة بالكامل.

4.     الفرد الذي يدرك فرص السوق  ويستجيب لها.

5.     الشخص الذي يقوم بعملية تحديد وتطوير وصياغة الرؤيا الجديدة للأعمال من خلال فكرة جديدة أو فرصة جديدة أو طريقة جديدة لأداء الأعمال.

وغالبا ما ينظر إلى مفهوم الريادة على انه الوظيفة التي تتضمن استثمار الفرص المتاحة في السوق، إذ يشمل هذا الاستثمار توحيد وتوجيه مدخلات الإنتاج بصورة فاعلة، وعادةً ما يخوض الرياديين في المخاطر من اجل اقتناص مثل هذه الفرص ، بحيث تشمل تجربتهم على الأعمال ونشاطات جديدة وإبداعية(Creative) كما يقوم الريادي بأداء دورا إداريا في العملية الريادية.

4:1:1 مفهوم الإبداع

تعد كلمات إبداع و ابتكار و نحوهما، مترادفات لمعنى يمثل إثبات شيء جديد غير مألوف، أو حتى النظر للأشياء بطرق جديدة، و يعرف الإبداع في اللغة كما جاء في( لسان العرب )، من بدع الشيء و هو أنشأه، و جاء في (المعجم الوسيط): بدعه بدعا أي أنشأه على مثال سابق، و عرفه (القاموس العصري الحديث) بأنه : الإيجاد أو التكوين أو الابتكار[ix]، أما التعريف الموضوعي فقد اختلف المفكرون حول تحديد ماهية الإبداع، حيث لا يوجد اتفاق واضح و محدد لأسباب تتعلق بتعقد الظاهرة نفسها أو بتعدد اتجاهات المفكرين، حيث ينظر كل واحد منهم من زاوية معينة توافق تخصصه أو ميوله. فمنهم من ينظر إليه على أنه منتج، ومنهم من ينظر إليه على أنه عملية، ومنهم من ينظر إليه على أساس السمات والخصائص التي تميز المبدعين، و لذلك سنتناول بعض التعاريف  وهي :

الإبداع هو القدرة على تكوين وإنشاء شيء جديد، أو دمج الآراء القديمة أو الجديدة في صورة جديدة، أو استعمال الخيال لتطوير وتكييف الآراء حتى تشبع الحاجيات بطريقة جديدة، أو عمل شيء جديد ملموس أو غير ملموس[x].

الإبداع عبارة عن الوحدة المتكاملة لمجموعة العوامل الذاتية والموضوعية، التي تقود إلى تحقيق إنتاج جديد وأصيل ذو قيمة من الفرد والجماعة، و الإبداع بمعناه الواسع يعني إيجاد الحلول الجديدة للأفكار والمشكلات والمناهج  [xi]. 

المبحث الثاني:

2: جودة المعلومات المحاسبية

المقدمـة:

         إن تحديد أهداف القوائم المالية هو نقطة البداية في تطبيق منهج فائدة المعلومات المحاسبية في ترشيد قرارات المستفيدين الخارجيين الرئيسين. أي أن المعلومات الجيدة هي تلك المعلومات الأكثر فائدة في مجال ترشيد القرارات. " يقصد بمفاهيم جودة المعلومات تلك الخصائص التي يجب أن تتسم بها المعلومات المحاسبية المفيدة. هذه الخصائص تكون ذات فائدة كبيرة للمسئولين عن إعداد التقارير المالية في تقييَم نوعية المعلومات التي تنتج عن تطبيق الطرق والأساليب المحاسبية البديلة"[xii]. تحدد مفاهيم جودة المعلومات الخصائص التي تتسم بها المعلومات المحاسبية المفيدة أو القواعد الأساسية الواجب استخدامها لتقييم نوعية المعلومات المحاسبية. ويؤدي تحديد هذه الخصائص إلى مساعدة المسئولين عند وضع المعايير المحاسبية، كما تساعد المسئولين عند إعداد القوائم المالية في تقييم المعلومات المحاسبية التي تنتج من تطبيق طرق محاسبية بديلة، وفي التمييز بين ما يعتبر إيضاحاً ضرورياً  وما لا يعتبر كذلك. ويجب تقييم فائدة المعلومات المحاسبية على أساس أهداف القوائم المالية التي يتركز فيها الاهتمام على مساعدة المستفيدين الخارجيين الرئيسيين في اتخاذ القرارات التي تتعلق بالشركات. ويجب أن يوجه المحاسبون اهتمامهم إلى هؤلاء المستفيدين كما يجب أن تتجه عنايتهم إلى إعداد القوائم المالية التي تساعدهم في اتخاذ قراراتهم.

2-1:  خصائص المعلومات المحاسبية

سيتم في هذا المبحث عرض خصائص المعلومات المحاسبية، وهي قابلية المعلومات للفهم حيث تشير إلى المعلومات التي تكون مفهومة بسهولة، ثم خاصية الملاءمة التي تشير إلى وجود ارتباط منطقي بين المعلومات وبين القرار موضوع الدراسة، وخاصية الموثوقية التي تشير إلى المعلومات التي تخلو من الأخطاء المادية والتحيز، وأخيراً سوف نتعرض إلى خاصية حيادية المعلومات للمقارنة والتي يقصد بها توفر معلومات خاصة بعدة فترات مالية حتى يتسنى للمستفيد من مقارنتها مع بعضها البعض.ومن أهم هذه الخصائص ما يلي:

1-      قابلية المعلومات للفهم[xiii]

2-الملاءمة.

3- الموثـــوقيــة.

4- حيادية المعلومات للمقارنة.

2: مفاهيم جودة المعلومات المحاسبية

المقدمة

إن فائدة المعلومات المحاسبية في ترشيد قرارات المستفيدين الخارجيين، بمعنى أن المعلومات الجيدة هي تلك المعلومات الأكثر فائدة في مجال ترشيد القرارات، وتعتبر المعايير المحاسبية وتعليمات الإفصاح التي تصدرها المنظمات المهنية والجهات المسئولة عن تنظيم الأسواق المالية، بمثابة مجموعة من القواعد المتفق عليها كأساس لتحيق تجانس المعالجات في قياس الأحداث الاقتصادية التي تؤثر على نتائج أعمال الوحدة الاقتصادية، والاعتراف بها، وكيفية إيصال المعلومات الناتجة عن تلك المعالجات إلى الأطراف المستفيدة والمهتمة بها، بهدف تحسين جودة الممارسات المحاسبية لخدمة المستفيدين من المعلومات المحاسبية ." وقد اتجهت العديد من الدول ومنها الأردن إلى توفير خصائص معينة لأسواقها المالية حتى تأخذ مكاناً متقدماً في أسواق المال العالمية، عن طريق إصدار المعايير المحاسبية أو تعليمات الإفصاح المالي، من خلال جهة مرجعية تكون لها سلطة إصدار المعايير أو تعليمات الإفصاح. وقد اتجهت الدول في ذلك إلى إصدار معايير محاسبية محلية أو تبني معايير المحاسبة الدولية.

1:2  أمانة المعلومات وإمكانية الاعتماد عليها:

إن مستوى جودة المعلومات لا يعتمد فقط على الخصائص الذاتية للمعلومات(الملاءمة والموثوقية) بل يعتمد أيضاً على خصائص تتعلق بمتخذي القرارات أي مستخدمي المعلومات. وتعتمد فائدة المعلومات لمتخذ القرار على عوامل كثيرة تتعلق بمجال الاستخدام، مثل طبيعة القرارات التي يواجهها وطبيعة نموذج القرار المستخدم، وطبيعة ومصادر المعلومات التي يحتاجها، ومقدار ونوعية المعلومات السابقة المتوفرة، والمقدرة على تحليل المعلومات، ومستوى الفهم والإدراك المتوفرة لدى متخذ القرار. يفضل من يستخدمون المعلومات المستمدة من المحاسبة المالية أن تكون هذه المعلومات على درجة عالية من الأمانة، إذ أن هذه الخاصية هي التي تبرر ثقتهم في تلك المعلومات كما تبرر إمكان الاعتماد عليها. وتتسم المعلومات المالية الأمينة بالخاصتين الآتيتين^[xiv]:

أ - تصوير المضمون الذي تهدف إلى تقديمه تصويراً دقيقاً، بحيث تعبر عن الواقع تعبيراً صادقاً، فلابد من وجود توافق وثيق بين تلك المعلومات وبين الواقع. وليست هناك قاعدة عامة لتقييم أسلوب معين من أساليب القياس على أساس هذه الخاصية،" وبعبارة أخرى: يتعذر تحديد مدى مطابقة المعلومات المستخرجة وفقاً لأسلوب معين من أساليب القياس للواقع، فلابد من معرفة الظروف التي تحيط بكل حالة قبل تقديـر مدى الاعتماد على الأسلوب المستخدم للقياس في تلك الحالة بالذات. كما يلاحظ أن أمانة المعلومات وإمكان الاعتماد عليها ليست مرادفة "للدقة المطلقة" ، لأن المعلومات المستمدة من المحاسبة المالية تنطوي على التقريب والتقديرات الاجتهادية، وإنما يقصد بذلك أن الأسلوب الذي تم اختياره لقياس نتائج عملية معينة أو حدث معين والإفصاح عن تلك النتائج – في ظل الظروف التي أحاطت بتلك العملية أو بذلك الحدث – يؤدي إلى معلومات تصور جوهر تلك العملية أو الحدث"^[xv].                  

ب- قابلية المعلومات للمراجعة والتحقيق :

     "يقصد بذلك أن النتائج التي يتوصل إليها شخص معين باستخدام أساليب معينة للقياس المحاسبي والإفصاح يستطيع أن يتوصل إليها شخص آخـر بتطبيق نفس الأساليب. ومن ثم ، فان المعلومات الأمينة التي يمكن الاعتماد عليها يجب أن تتوافر فيها هذه الخاصية بحيث يمكن التثبت منها وإقامة الدليل على صحتها  غير أنه يلاحظ أن القياس المحاسبي والإفصاح لا يمكن أن يتسما بالموضوعية الكاملة لأن قياس المعلومات المالية أو الإفصاح عنها لا يعتبر قياساً علمياً كاملاً. ويرجع السبب في ذلك إلى أن المادة التي تخضع لهذا القياس لا يمكن تحديدها تحديداً موضوعياً حاسماً، فمن المعلوم أن النشاط الذي تزاوله الشركات لا يخضع للتحليل العلمي كما أن ذلك النشاط لا يتم وفقاً  لمعادلات رياضية وبالتالي، فإن المعلومات التي تستمد من المحاسبة المالية لا تتصف بأنها معلومات موضوعية بصورة قاطعة، ومع ذلك فإن قابلية هذه المعلومات للتحقيق تؤدي إلى زيادة منفعتها أو بعبارة أخرى إذا كانت أساليـب القياس والإفصاح التي استخدمت لإعداد تلك المعلومات من شأنها أن تؤدي إلى نتائج يستطيع التثبت منها أشخاص مستقلون عن الأشخاص الذين قاموا بإعداد تلك النتائج".

         يعتقد الباحث أن خاصية الثقة بالمعلومات وإمكان الاعتماد عليها تعني أن أساليب القياس والإفصاح التي تم اختيارها لاستخراج النتائج وعرضها تعتبر أساليب مناسبة للظروف التي تحيط بها، وأن تطبيق هذه الأساليب قد تم بكيفية تسمح لأشخاص آخرين بإعادة استخدامها للتثبت من تلك النتائج، كما تعني هذه الخاصية أن المعلومات التي تم تقديمها تعتبر تصويراً دقيقاً لجوهر الأحداث التي تنطوي عليها، دون أن يعتريها تحريف أو تشوبها أخطاء ذات أهمية. يضاف إلى ذلك أن هناك جانبا  آخر لهذه الخاصية، يتمثل في حيادية المعلومات أو خلوها من التحيز.

2:2  الأهمية النسبية و الإفصاح الأمثل^[xvi]:

         يرتبط هذان المفهومان يبعضهما البعض، كما أنهما يرتبطان معا بمفهومي الملاءمة وأمانة المعلومات. ويرجع السبب في ارتباط الأهمية النسبية بالإفصاح الأمثل إلى أن المعلومات الهامة يتعين الإفصاح عنها، كما أن المعلومات التي لا يتم الإفصاح عنها يفترض إنها غير هامة. "أما السبب في ارتباط مفهومي الأهمية النسبية والإفصاح الأمثل معاً بمفهوم الملاءمة فيرجع إلى أن المعلومات التي ليست لها علاقة وثيقة بأهداف القوائم المالية تعتبر معلومات غير هامة، وبالتالي ليس هناك ما يدعـو إلى الإفصاح عنها.             

 وبالمثل، فإن الأهمية النسبية والإفصاح الأمثل يرتبطان معاً بمفهوم أمانة المعلومات وإمكان الاعتماد عليها، وذلك على أساس أن القوائم المالية التي يمكن الاعتماد عليها يجب أن تفصح عن كافة المعلومات ذات الأهمية النسبية. وكثيراً ما تنطوي المحاسبة المالية على تقديرات اجتهادية تعتمد إلى حد كبير على تقييم مستوى الأهمية. وجدير بالملاحظة أن مستوى الأهمية في المحاسبة المالية مسألة نسبية تعتمد على خصائص كمية وخصائص نوعية، أو على خليط منهما معاً. وبصفة عامة يعتبر البند ذا أهمية نسبية إذا أدى حذفه أو عدم الإفصاح عنه أو عرضه بصورة غير صحيحة إلى تحريف المعلومات التي تشملها القوائم المالية على نحو يؤثر على من يستخدمون هذه القوائم عند تقييم البدائل أو اتخاذ القرارات.

         وتستلزم خاصية الأهمية النسبية توجيه الاهتمام إلى من يستخدمون القوائم المالية، والتعرف على ما يحتاجونه من المعلومات. "وقد حدد بيان أهداف المحاسبة المالية المستفيدين الرئيسيين للقوائم المالية واحتياجاتهم المشتركة من المعلومات. وفي ضوء ما جاء بذلك البيان يعتبر البند ذا أهمية نسبية إذا أدى حذفه أو عدم الإفصاح عنه أو عرضه بصورة غير صحيحة إلى تشويه المعلومات التي تشملها القوائم المالية مما يؤدي إلى التأثير على تقييم المستفيدين الخارجيين الرئيسيين للنتائج التي تترتب على الاحتفاظ بعلاقاتهم الحالية مع الوحدة المحاسبية أو تكوين علاقات جديدة مع تلك الوحدة وتتمثل الخصائص النوعية التي تتسم بها طبيعة البند فيما يلي"^[xvii]:                                

أ - الأهمية الأساسية للعملية، أو الحدث، أو الظروف التي تعكس البند سواء كانت غير عادية أو غير متوقعة، أو غير ملاءمة، أو مخالفة للنظام الأساسي للشركة.                           

ب - الأهمية الأساسية للبند كمؤشر للمسار الذي يحتمل أن تسلكه الأحداث المقبلة سواء كان ذلك في صورة أنشطة جديدة، أو إدخال تغييرات جوهرية على الأنشطة القائمة، أو تعديل أساليب تأدية الأعمال التي تزاولها الشركة. وتتمثل الخصائص الكمية التي يتسم بها البند فيما يلي:                                                  

- مقدار البند منسوباً إلى التوقعات العادية.

-  حجم البند منسوباً إلى أساس ملائم، ومن أمثلة ذلك فيما يتعلق بقائمة الدخل: نسبة كل بند من البنود التي تشتمل عليها هذه القائمة إلى الدخل من التشغيل للسنة الجارية، أو نسبة كل من هذه البنود إلى متوسط الدخل من التشغيل للسنوات الخمس الماضية (بما فيها السنة الجارية). وفيما يتعلق بقائمة المركز المالي: نسبة كل بند من البنود التي تشتمل عليها هذه القائمة إلى حقوق أصحاب رأس المال، أو نسبة كل من هذه البنود إلى إجمالي المجموعة التي يقع فيها ذلك البند كمجموعة الأصول المتداولة، أو مجموعة الخصوم طويلة الأجل.

ويسهم الإفصاح الأمثل في زيادة منفعة معلومات المحاسبة المالية، ومن ثم فان القوائم المالية يجب أن تكشف عن كافة المعلومات التي تجعلها غير مضللة، ولكن ينبغي أن يتركز الإفصاح في التأكيد على المعلومات التي يتعين إبرازها بصورة خاصة (وهي المعلومات الملائمة ذات الأهمية النسبية).                   

وهناك جانبان للإفصاح الأمثل هما: التجميع الأمثل للبنود، وإضفاء الشرح الأمثل على البيانات، وبقدر ما يتعلق الأمر بالتجميع الأمثل للمفردات في مجموعات ملاءمة، يجب أن تشتمل القوائم المالية على التفاصيل التي تكفي لتزويد من يستخدمونها بالمعلومات المطلوبة عن الأنواع المختلفة من الأصول والخصوم، وحقوق أصحاب رأس المال، والإيرادات، والمصروفات، والمكاسب، والخسائر، والتدفق النقدي. وفيما يتعلق بالشرح الأمثل للبيانات، يجب إضافة شرح تكميلي للعناوين الرئيسية والفرعية والقيم المالية التي تشملها القوائم بما يكفل توضيح كل منها، كما يجب تفادي وضع المعلومات الهامة في خضم من التفاصيل الضئيلة الأهمية. هذا وتعتبر الإيضاحات التي تلحق بالقوائم المالية ضرورية لشرح وجهة نظر الإدارة، كما تعتبر ضرورية لشرح حدود استخدامات هذه القوائم، إلا أن هذه البيانات قد تكون مطولة أو مقتضبة بدرجة تتناقض مع الإفصاح الأمثل، ويتوقف ذلك على قدرات من يستخدمون القوائم المالية.

3:2. الإبداع المحاسبي:  مفهومه وخصائصه[xviii]

استخدام أساليب أو طرق أو إجراءات أو مفاهيم أو  معايير أو نظريات  جديدة  غير مألوفة يمكن استخدامها لتفسير أو تحليل أو حل مشكلة محاسبية تواجه الإدارة، حيث يتمتع المحاسب المبدع بقدرات مميزة .

l               العقلية المحاسبية والمالية المتسائلة والخلاقة

l                قدرة المحاسب على التحليل والتجميع

l               قدرة  المحاسب على التخيل والحدس

l               أن يتمتع المحاسب بالشجاعة والثقة بالنفس

l               اعتماد المحاسب على التعليمات المبنية على الحقائق العلمية وليس التعليمات المستمدة من المراكز الإدارية

l               النقد الذاتي، فالمحاسب المبدع هو الذي يستطيع تطوير ذاته من حيث النقد والتهذيب والتقويم للأفكار والمعلومات ووسائل التحليل التي يستخدمها

مجالات الإبداع المحاسبي:

       - نظام المعلومات المحاسبي

-  المفاهيم والتعاريف والفروض والأسس والقواعد والمعايير المختلفة للمحاسبة والمراجعة

- القياس المحاسبي

-  أساليب القيد والعرض

- طرق توزيع أو تحميل المصروفات المختلفة

-  الأساليب المختلفة لعرض التقارير

- أساليب التحليل المالي

- تطوير البرامج الإلية المحاسبية

                    معوقاته:

l               المعوقات الشخصية

l               المعوقات التنظيمية

l               المعوقات الاجتماعية

l               المعوقات البيئية

4:2 فجوة التوقعات:

إن الهزات المالية المتلاحقة التي تعرضت لها الشركات في مختلف أرجاء العالم وخاصة الشركات الكبرى، وما تبع ذلك من إجراءات قانونية بحق هذه الشركات من رفع دعاوى قضائية، وأيضا تم مقاضاة المراجع الخارجي بسبب تصديقه على بيانات مالية غير حقيقية من وجهة نظر المستثمرين والذين يعتبرون المراجع الخارجي مسئول عن صحة البيانات المالية للشركات التي يراجع حساباتها.

"وحيث أن مهنة مراجعة الحسابات ترتبط ارتباطا وثيقاً بنوعية الخدمات التي تقدمها للعملاء وكافة المستفيدين من خدمات المراجعة، لذا يجب على مراجعي الحسابات الالتزام بتطبيق المعايير المهنية لمراجعة الحسابات، وقواعد السلوك المهني، ومراعاة القوانين والأنظمة عند القيام بفحص القوائم المالية المقدمة إليهم"^[xix].

ويتوقع المجتمع المالي من مراجعي الحسابات أن يُضمنموا في تقاريرهم الكفاية الفنية والنزاهة والموضوعية والاستقلال والحياد، كما يتوقعون منهم اكتشاف الأخطاء الجوهرية التي تؤثر على قائمة الدخل وقائمة المركز المالي، ومنع صدور القوائم المالية المضللة. ولكن لا توجد عملية مراجعة تستطيع أن تقدم تأكيدات كاملة بأن القوائم المالية خالية من الأخطاء الجوهرية، لأن الأخطاء قد تحدث نتيجة تطبيق وتنفيذ العمليات المالية للشركة والأداء غير السليم للإدارة المالية، والحكم الخاطئ في اختيار وتطبيق المبادئ المحاسبية المتعارف عليها والمقبولة قبولاً عاماً"^[xx].

" وقد ناقش ^[xxi]Mautz and Sharaf  استقلال المراجعين من وجهة نظر المجتمع، وخلصا إلى أنه على الرغم من أن المراجعين المزاولين للمهنة يفترض فيهم دائماً الكفاءة المهنية، إلا أن الاستقلال غير مفترض فيهم دائماً، فتقديم المراجعين لخدمات أخرى غير المراجعة لعملائهم من الشركات التي يقومون بمراجعة حساباتها، مثل خدمات الاستشارات الإدارية، والاستشارات الضريبية، واختيار وترشيح المديرين والعاملين، وتشغيل الأنظمة المحاسبية ومسك الدفاتر، وغيرها تحدث جدلاً كبيراً في الفكر المحاسبي منذ سنوات وحتى الآن، فالدراسة التفصيلية لمجموعة العمل التي قامت بها عضو الكونغرس الأمريكي Lee Metacalf  ترى أن تقديم المراجعين لمثل هذه الخدمات إلى عملاء المراجعة تعتبر تهديداً حقيقياً للاستقلال نظرياً لأنها تخلق تعارض في المصالح بين تقديم هذه الخدمات وتقديم خدمات المراجعة في نفس الوقت، ويمكن القول أن المنافسة الشديدة بين مكاتب المراجعة تجعل من الصعب على المراجعين أن يحافظوا بشكل دائم على استقلالهم عند اتخاذهم للقرارات في عمليات المراجعة".   

ولتأكيد ودعم استقلال وحياد مراجع الحسابات الخارجي وزيادة ثقة الجمهور في تقارير المراجعة وتضييق فجوة التوقعات، وعدم ممارسة إدارة الشركة الضغط على المراجع للسير في نهجها وللمحافظة على استقلاله، فإن قانون الشركات في معظم بلدان العالم قد نص على حق تعيين وتحديد أتعاب وعزل المراجع بيد لجنة المراجعة بالشركة، وفي حال عزل أو عدم تجديد تعيين المراجع أن يقدم تقريراً إلى المنظمة المهنية التي ينتمي إليها يشرح أسباب ذلك لإخلاء مسئوليته، وضرورة أن يحصل المراجع الجديد قبل قبول التعيين على شهادة من المنظمة المهنية بإخلاء مسئولية المراجع السابق"^[xxii]. ومن وسائل تدعيم استقلال المراجع تحديد نسبة من إجمالي الأتعاب المهنية لمكتب المراجعة لا يجوز أن يحصل عليها من عميل واحد، حتى لا يكون معتمداً كثيراً في دخله على عميل واحد مما يهدد استقلاله، وقد أصبح هذا الاقتراح واقعاً عملياً في معظم الدول المتقدمة وتحددت نسبته 15% في بلدان مثل بريطانيا وايرلندا. كما أن وضع برامج لمراقبة الجودة ونظام صارم للمساءلة بواسطة المنظمة المهنية سوف يؤدي إلى الارتقاء بمستوى جودة الأداء المهني إلى المستويات المتوقعة منهم ومن ثم رضاء المستفيدين عن خدمات المراجعين." ويحق للمستفيدين تحديد مطالبهم من مهنة المحاسبة والمراجعة، وبأهمية أن يقوم المراجعون بدراسة هذه المطالب ومحاولة تلبيتها في إطار خطة متكاملة لتطوير التقارير المالية ومراجعتها، ويرى أنصار هذا الاتجاه أنه لا بد وأن يقبل المراجع الدور المتوقع منه أن يلعبه، وان يتحمل مسئوليات أكثر لتلبية توقعات المستفيدين من تقارير المراجعة، فإذا كان من المتوقع أن يتحمل المراجع مسئولية اكتشاف الخطأ والغش، وأن يقرر عن مدى استمرارية الشركة فلا بد أن يتحمل المراجع هذه المسئوليات وأن تدخل في نطاق عمله، وأن يُؤخذ ذلك في الاعتبار ضمن معايير المراجعة، أي يجب إعادة تحديد دور المراجع ومسئولياته في ضوء ما تسفر عنه دراسة توقعات المستفيدين"^[xxiii].

 3: المبحث الثالث: جوكمة الشركات والإفصاح وعلاقتهما بجودة المعلومات المحاسبية:

المقدمة:

        يعتبر الإفصاح من المواضيع الحيوية والمهمة التي تلقي اهتماما كبيراً ومتزايداً في السنوات الأخيرة. حيث تطورت القوائم من حيث كمية المعلومات التي تحتويها ونوعيتها، وطرق عرض البيانات ودرجة الإفصاح المناسبة وتوقيت نشر هذه القوائم، وظهرت الحاجة لدى مستخدمي القوائم المالية للتعرف على المركز المالي للشركات ونتائج أعمالها.

وسنقدم عرضاً لمفهوم الإفصاح وكذا تعريفه وأنواعه، والعوامل التي تؤثر في الإفصاح.

1:3: مفهوم الإفصاح

تحتاج الشركات في سياق عملها الاعتيادي إلى معلومات دقيقة وسليمة من اجل ضمان استمراريتها، وتعود الجذور التاريخية لمفهوم الإفصاح عن المعلومات المالية للعام 1837م حيث نشرت مجلة Railway Magazine مقالة عن الإفصاح ، "والتي أشارت إلى اثر الإبلاغ عن أرباح الشركات على سلوك المستثمرين ، حيث ساد في الربع الأخير من القرن التاسع عشر اتجاه يحث على زيادة في الافصاحات المحاسبية ، من حيث تقديمها معلومات عن الأرباح ورأس المال والاستهلاكات وتقييم الموجودات ، ودعم التشريعات التي تزيد من الإفصاح في القوائم المالية والحد من البدائل في المعالجات المحاسبية^[xxiv] ".

كذلك لتزايد الدور الاقتصادي لأسواق المال العالمية له أثر مباشر على المحاسبة، إذ  فرضت على المحاسبين أن يولوا اهتماما خاصا للنظريات والمفاهيم التي تحكم مقومات وآليات هذه الأسواق مثل نظرية المحفظة وفرض السوق المالي الكفء ، وذلك مما أكد مرة أخرى على أهمية الإفصاح عن المعلومات في البيانات المالية المنشورة بعد أن أصبحت هذه البيانات مصدراً رئيساً للمعلومات بالنسبة للمتعاملين في الأسواق"^[xxv].

وتعتبر جودة الإفصاح نتيجة طبيعة لجودة المعلومات المحاسبية في الشركات ويمكن للمحاسب أن يقوم بتقييم جودة الإفصاح في القوائم المالية عن طريق:

*كفاية الإفصاح الذي توفره الشركة عند التقرير عن إستراتيجية الأعمال وأثارها الاقتصادية.

*كفاية الإفصاح عن نتائج أعمال الأنشطة القطاعية المختلفة.

*كفاية شرح الأداء الحاضر للشركة في تقاريرها المالية.

*كفاية المعلومات الواردة في خطاب مجلس الإدارة.

*وضوح الإيضاحات المرفقة في القوائم المالية ، والتي تعتبر جزء لايتجزء من التقارير المالية ، وشرح السياسات المحاسبية، والافتراضات التي بنيت عليها التقديرات المحاسبية .

3-2: تعريف الإفصاح:

تعددت التعاريف التي تناولت الإفصاح، حيث أشارت بعض التعاريف إلى أن الإفصاح يقوم بتوضيح وعرض المعلومات في صلب القوائم المالية بطريقة صادقة وعادلة ، فقد تطرق كثير  من الكٌتاب إلى مفهوم الإفصاح وأهميته في عملية اتخاذ القرارات.

فقد تم تعريفه بأنه نشر المعلومات الضرورية للفئات التي يحتاجها ، وذلك لزيادة فاعلية العمليات التي يقوم بها السوق المالي، حيث أن الفئات المختلفة تحتاج للمعلومات لتقييم درجة المخاطرة التي تتعرض لها الشركات للوصول إلى القرار الذي تستطيع من خلاله تحقيق أهدافها والتي تتناسب مع درجة المخاطرة التي ترغب بها"^[xxvi].

أما المحاسبون"^[xxvii]. فإنهم يعبرون عن هذا المفهوم بشكل أكثر تحديداً، بحيث يعني عملية نشر المعلومات المالية حول الشركة من خلال التقارير المالية، وهي عادة التقارير السنوية. ويعبر عن هذا المفهوم أحيانا بشكل أدق ليعني المعلومات غير المتضمنة في القوائم المالية نفسها

وقد أصدرت لجنة إجراءات التدقيق المنبثقة عن المعهد الأمريكي للمحاسبين القانونيين لدى مناقشتها للمعيار الثالث من معايير التدقيق وهو معيار تقرير ماهية الإفصاح المناسب بما يلي  ":إن متطلبات عرض المعلومات في القوائم المالية ، وفقاً لمبادئ المحاسبة المتعارف عليها تقتضي توفير عنصر الإفصاح المناسب في القوائم المالية، بشأن جميع الأمور الجوهرية .

وعنصر الإفصاح على صلة وثيقة بشكل ومحتوى القوائم المالية، وبالمصطلحات المستخدمة فيها، وأيضاً بالملاحظات المرفقة بها، وبمدى ما فيها من تفاصيل، وذلك بكيفية تجعل لتلك القوائم قيمة إعلامية من وجهة نظر مستخدمي هذه القوائم "^[xxviii].

وعلى الرغم من تعدد التعاريف التي سبق ذكرها فإنها جميعاً تلتقي في أن الإفصاح هو عبارة عن عرض البيانات المالية المنتجة داخل الشركة وأزاله الغموض الذي يكتنفها، لتصبح ذا منفعة على مستخدمي القوائم المالية من اجل توجيه استثماراتهم واتخاذهم القرار الرشيد، وحيث إن الكلفة التي تتكبدها الشركة في هذا الخصوص ستعود عليها باستثمارات وتدفقات نقدية تولد إرباحاً وكذلك إضافة قيمه للشركة من جراء الإفصاح عن الواقع الحقيقي للشركة، وتوفر جواً من الثقة بين كافه المتعاملين والاداره كذلك من خلال تحليل التعاريف السابقة نجد أنها أيضاً ترتكز على عنصرين رئيسيين هما المعلومات ومستخدمي المعلومات ".^[xxix]        

3-3: أنواع الإفصاح^[xxx]:

إن التطور الكبير في الفكر المحاسبي، في هذه الفترة استوجب كذلك تطور في الإفصاح ملازماً لهذا التطور، بل ظهر اتجاها يدعوا إلى التوسع  في الإفصاح والتعدد في مجالاته وظهرت أنواع للإفصاح،  حيث يطمح المحاسبون تسجيل أحداث غير ماليه لا يمكن التعبير عنها بالأرقام في سجلاتهم، ويحاولون باستمرار تذليل العقبات التي تحول دون تحقيق هذا الهدف، واهم أنواع الإفصاح هي :

الإفصاح الكامل:"^[xxxi]

 يشير إلى مدى شموليه التقارير المالية وأهمية تغطيتها لأي معلومات ذات اثر محسوس على القارئ ، ويأتي على ضرورة الإفصاح الكامل عن أهمية القوائم المالية كمصدر أساسي يُعتمد عليه في اتخاذ القرارات، ولا يقتصر الإفصاح على الحقائق حتى نهاية الفترة المحاسبية، بل يمتد إلى بعض الوقائع اللاحقة لتاريخ القوائم المالية التي توثر بشكل جوهري على مستخدمي تلك القوائم. وهناك أنواع أخرى للإفصاح منها: الإفصاح الكافي، الإفصاح الوقائي، الإفصاح المثالي، الإفصاح الواقعي، الإفصاح التثقيفي(الإعلامي)، الإفصاح الاختياري، الإفصاح العادل، الإفصاح الملائم.

4:3 الأبعاد المحاسبية لحوكمة الشركات وعلاقتها بالمعلومات المحاسبية[xxxii].

تتحدد علاقة الحوكمة بجودة المعلومات المحاسبية بالنقاط التالية:

1- المساءلة والرقابة المحاسبية

أشار تقرير لجنة Cadbury الصادر عام 1992م في العنصر الثاني منه ، بأن يقوم المساهمون بمساءلة مجلس الإدارة، وكل منهما له دوره في تفعيل تلك المسألة ، فمجلس الإدارة يقوم بدوره في توفير البيانات الجيدة للمساهمين ، وعلى المساهمين القيام بدورهم في إبداء رغبتهم في ممارسة مسئوليتهم كملاك.

بالإضافة إلى ذلك أشار تقرير بنك كريدي ليونيه في القسم الرابع منه والذي يحمل عنوان المحاسبة عن المسئولية ، بأن دور مجلس الإدارة إشرافي أكثر منه تنفيذي ،وإلي قدرة أعضاء مجلس الإدارة علي القيام بتدقيق فعال ،كما أشار في القسم الخامس منه والذي يحمل عنوان المسئولية ،إلي ضرورة وضع آليات تسمح بتوقيع عقاب علي الموظفين التنفيذيين وأعضاء مجلس الإدارة إذا لزم الأمر ذلك.

كما أن تقرير منظمة التعاون الاقتصادي والتنمية (OECD) الصادر عام 1999م، أشار في المبدأ الخاص بمسئوليات مجلس الإدارة، إلى ضرورة المتابعة الفعالة للإدارة التنفيذية من قبل مجلس الإدارة وكذلك مساءلة مجلس الإدارة من قبل المساهمين.

يضاف إلي ذلك أن المعايير التي وضعتها بورصة نيويورك للأوراق المالية عام 2003م NYSE,2003)) والخاصة بحوكمة الشركات ،أشارت إلي ضرورة تفعيل الدور الرقابي للمساهمين من خلال المشاركة في جميع القرارات الأساسية للشركة .

في ضوء ذلك يمكن القول بأن المسألة والرقابة المحاسبية التي تتبناها حوكمة الشركات تأخذ اتجاهان :

الأول: المساءلة والرقابة الرأسية من المستويات الإدارية الأعلى إلي المستويات الإدارية الأدنى

الثاني: المساءلة والرقابة الأفقية وهي المتبادلة بين كل من مجلس الإدارة والمساهمين وأصحاب المصالح في الوحدة الاقتصادية.

2- الالتزام بتطبيق معايير المحاسبة والمراجعة :-

أشار تقرير الحوكمة الأول في مصر الصادر عام 2001م ،بأنه من الممارسات السلبية حوكمة الشركات في الشركات المصرية هو ضعف ممارسة المحاسبة والمراجعة وأنها في حاجة إلي المزيد من الدعم للوصول إلي الممارسة السليمة مع إعادة النظر في معايير المحاسبة والمراجعة المطبقة(18). ،ولذا فقد تم الأخذ بالكثير من الإجراءات لتيسير تطبيق الحوكمة والتي كان منها إصدار الكثير من معايير المحاسبة المصرية والتي تتسق مع مثيلاتها الدولية وذلك بصدور القرار الوزاري رقم 345 لسنة 2002م الخاص بإصدار معايير المحاسبة المصرية .

كما أن تطبيق الحوكمة يحد من الفلسفة الواقعية واستخدام نظرية الوكالة التي تشجع حركة الإدارة في اختبار السياسة المحاسبية ،وبالتالي فالحوكمة تعارض الاتجاه نحو الالتزام بمعايير محاسبية محددة وتساعد في حسم مشكلة إساءة استخدام المعايير المحاسبية ومعايير المراجعة .

3- دور المراجعة الداخلية :

تساعد المراجعة الداخلية – بما تقوم به من مساعدة الوحدة الاقتصادية في تحقيق أهدافها وتأكيد فعالية الرقابة الداخلية والعمل مع مجلس الإدارة ولجنة المراجعة من اجل إدارة المخاطر والرقابة عليها – في عملية حوكمة الشركات من خلال تقييم وتحسين العمليات الداخلية للوحدة الاقتصادية ، وكذلك تحقيق الضبط الداخلي نتيجة استقلالها وتبعيتها لرئيس مجلس الإدارة واتصالها برئيس لجنة المراجعة.

4- دور المراجع الخارجي :

نتيجة لما يقوم به المراجع الخارجي من إضفاء الثقة والمصداقية علي المعلومات المحاسبية وذلك من خلال قيامه بإبداء رأيه الفني المحايد في مدى صدق وعدالة القوائم المالية التي تعدها الوحدات الاقتصادية من خلال التقرير الذي يقوم بإعداده ومرفق بالقوائم المالية ،فإن دور المراجعة الخارجية أصبح جوهري وفعال في مجال حوكمة الشركات لأنه يحد من التعارض بين الملاك وإدارة الوحدة الاقتصادية ، كما أنه يحد من مشكلة عدم تماثل المعلومات ويحد من مشكلة الانحراف الخلقي في الوحدات الاقتصادية.

5- دور لجان المراجعة:

أكدت معظم الدراسات والتقارير الخاصة بحوكمة الشركات – إن لم يكن جميعها – علي ضرورة وجود لجان للمراجعة في الوحدات الاقتصادية التي تسعى إلي تطبيق الحوكمة ،بل أشارت إلي أن وجود لجان المراجعة يمثل أحد العوامل الرئيسية لتقييم مستويات الحوكمة المطبقة بالوحدة الاقتصادية.

وتقوم لجان المراجعة بدور حيوي في ضمان جودة التقارير المالية وتحقيق الثقة في المعلومات المحاسبية نتيجة لما تقوم به من إشراف على عمليات المراجعة الداخلية والخارجية ومقاومة ضغوط وتدخلات الإدارة علي عملية المراجعة ،علاوة علي ذلك يشير البعض : بأن مجرد إعلان الوحدة الاقتصادية عن تشكيل لجنة للمراجعة كان له أثر علي حركة أسهمها بسوق الأوراق المالية.

6- تحقيق الإفصاح والشفافية.

يمثل الإفصاح الجيد والشفافية في عرض المعلومات المالية وغير المالية أحد المبادئ والأركان الرئيسية التي تقوم عليها حوكمة الشركات ،لذا لم يخلو أي تقرير صادر عن منظمة أو هيئة أو دراسة علمية من التأكيد على دور الحوكمة في تحقيق الإفصاح والشفافية خاصة وأنهما من الأساليب الفعالة لتحقيق مصالح الأطراف المختلفة ذات العلاقة ، ويمثلان أحد المؤشرات الهامة للحكم علي تطبيق نظام الحوكمة من عدمه داخل الوحدات الاقتصادية المختلفة .

لذا فإن مبادئ حوكمة الشركات التي وضعتها OECD وتم تعديلها في 12أبريل 2004 م ترى أن إطار الحوكمة يجب أن يتضمن الإفصاح الدقيق وفي التوقيت السليم عن كافة الأمور الهامة المتصلة بالوحدات الاقتصادية وذالك فيما يتعلق بمركزها المالي والأداء المالي والتشغيلي والنقدي لها والجوانب الأخرى المتصلة بأعضاء مجلس الإدارة والإدارة العالية .

7-إدارة الأرباح

تمارس إدارة بعض الوحدات الاقتصادية سياسة إدارة الأرباح لتحقيق الكثير من الأهداف مثل الوصول إلى مستوى التنبؤات التي سبق الإعلان عنها أو تجنب الإعلان عن الأرباح أو الخسائر أو للحصول على بعض المزايا المرتبطة بالأرباح المرتفعة مثل المكافآت والعمولات ، وبالتالي فإن عملية إدارة الربح تعني قيام الإدارة بالتأثير على أو التلاعب في البيانات المحاسبية الواردة بالتقارير المالية بصرف النظر عن الهدف من ذلك.

ولكن في ظل تطبيق حوكمة الشركات والحد من سلطة الإدارة وإتاحة الفرصة للأطراف الأخرى لحماية حقوقها مع وجود الضوابط المختلفة ، فإن إدارة الأرباح تصبح لا وجود لها ، لذا أشارات نتائج إحدى الدراسات والتي تناولت أثر متغير الحوكمة على ممارسة إدارة الوحدات الاقتصادية لسياسة إدارة الأرباح ، بأن هناك علاقة عكسية بين عدد أعضاء لجنة المراجعة من خارج الوحدة ،وكذلك خبرتهم المالية ، وكذلك عدد الأعضاء التنفيذيين في مجلس الإدارة ، وبين ممارسة الشركة لإدارة الأرباح.

وبذالك يمكن القول أن دور حوكمة الشركات في الحد من سلطة الإدارة في عملية إدارة الأرباح ينعكس بالإيجاب على تحقيق جودة المعلومات المحاسبية .

8- تقويم أداء الوحدات الاقتصادية.

أن من أهمية حوكمة الشركات دورها في زيادة كفاءة استخدام الموارد وتعظيم قيمة الوحدة الاقتصادية وتدعيم قدرتها التنافسية بالأسواق ، مما يساعدها علي التوسع والنمو ويجعلها قادرة على إيجاد فرص عمل جديدة.

كما أن من المعايير الرئيسية لحوكمة الشركات هو تحقيق فاعلية وكفاءة الأداء بالوحدات الاقتصادية وحماية أصولها.

وبذلك يرى الباحث أن الالتزام بتطبيق الجوانب الفكرية لحوكمة الشركات ينعكس بشكل جيد على أداء الوحدات الاقتصادية بأبعاده التشغيلية والمالية والنقدية ، وكذلك على المقاييس المختلفة المستخدمة ، أي أن تطبيق الحوكمة يساعد على إيجاد مفهوم ومقاييس شاملة لأداء الوحدة الاقتصادية مما يدعم من قدراتها على الاستمرار والنمو ويحقق مصالح الفئات المختلفة المتعاملة معها.

1:4:3 الجوانب الفكرية لحوكمة الشركات وعلاقتها بالمعلومات المحاسبية

تتمثل هذه الجوانب من وجهة نظر الباحث في الجوانب النظرية والإجرائية التي لا يمكن تطبيق الحوكمة بدونها لأنها بمثابة الإطار العام التي يجب علي جميع الوحدات الاقتصادية – أن تبدأ به حتى يمكن لها التحقق من تطبيق الحوكمة ، وقد تم صياغتها بالاعتماد على الدراسات السابقة(25) -بالإضافة إلى اجتهادات الباحث – وذلك على النحو التالي :-

أولاً:- أهداف ومزايا حوكمة الشركات.

لو لم يكن للحوكمة من الأهداف والمزايا التي تدعمها ، لما سعت معظم الوحدات الاقتصادية بل والدول إلي تطبيقها ووضعت التشريعات المختلفة اللازمة لها.

ولقد اختلفت المفاهيم المستخدمة للتعبير عن هذه الأهداف والمزايا منها المنافع أو الدوافع أو البواعث ولكنها جميعاً تدخل ضمن الأهداف والمزايا والتي يمكن التعبير عنها في النقاط التالية:-

1- تحسين القدرة التنافسية للوحدات الاقتصادية وزيادة قيمتها.

2- فرض الرقابة الفعالة على أداء الوحدات الاقتصادية وتدعيم المساءلة المحاسبية بها.

3- ضمان مراجعة الأداء التشغيلي والمالي والنقدي للوحدة الاقتصادية.

4- تقويم أداء الإدارة العليا وتعزيز المساءلة ورفع درجة الثقة فيها .

ثانيا: خصائص حوكمة الشركات.

تمثل الخصائص التالية السمات التي يجب أن تتوفر في حوكمة الشركات وتساعد على تكامل الجوانب الفكرية الخاصة بها، كما تساعد على تحقيق أهدافها ومزاياها المتعددة ،وهي :-

1-المسئولية أمام مختلف الأطراف.

2- استقلالية مجلس الإدارة واللجان المختلفة.

3- الانضباط الذاتي والالتزام بالقوانين.

4- منع المتاجرة بالسلطة والمعلومات الداخلية للوحدة الاقتصادية.

5- حماية أصول الوحدة الاقتصادية.

ثالثاً:- مقومات حوكمة الشركات

تمثل المقومات التالية الدعائم الأساسية التي يجب توافرها حتى يمكن الحكم بتطبيق حوكمة الشركات في الوحدة الاقتصادية ،وهي :-

1- توفر القوانين واللوائح الخاصة بضبط الأداء الإداري للوحدة الاقتصادية.

2- وجود لجان أساسية – منها لجنة المراجعة – تابعة لمجلس الإدارة لمتابعة أداء الوحدة الاقتصادية.

3- وضوح السلطات والمسئوليات بالهيكل التنظيمي للوحدة الاقتصادية.

4- فعالية نظام التقارير وقدرته على تحقيق الشفافية وتوفير المعلومات.

5- تعدد الجهات الرقابية على أداء الوحدة الاقتصادية.

رابعاً:- محددات حوكمة الشركات.

بالنظرة السطحية إلى هذه المحددات قد تفهم على أنها قيود على الحوكمة ، ولكنها في الواقع تمثل ضوابط لضمان فعالية تطبيق الحوكمة ،وهي :-

أ- محددات خارجية.وتشمل:

1-الأنظمة والتشريعات والأجهزة الرقابية

2- معايير المحاسبة.

 3- معايير المراجعة

4- المؤسسات المالية.

 5- الأسواق

ب- محددات داخلية وتشمل:

1- المساهمون

 2- مجلس الإدارة والمديرون

 3- أصحاب المصالح

 4- المراجعة

 5- طرق الإفصاح المحاسبي

       الاستنتاجات:

-         تعتبر الريادة من الحقول الهامة في اقتصاديات الدول المتقدمة والنامية على حد سواء، وعلية فإنها تفرض نفسها على الإدارة الناجحة كي تسلك طريق النجاح، وعندما تلتزم بها فإنها ستولد تقارير مالية عالية الجودة.

-         تعتبر مفاهيم الريادة والإبداع والشفافية وغيرها مفاهيم موجودة من قبل، ولكن لم يتم التطرق إليها إلا في أوقات الأزمات، وقد أوضحها الاقتصاد الإسلامي منذ قرون بعيدة، وهذا الاقتصاد لم يتعرض لأي أزمة كالتي يشهدها الاقتصاد المعاصر سواء الرأسمالي أو الاشتراكي.

-         من خلال هذه الدراسة تبين أن جودة المعلومات المحاسبية ترتبط بعلاقة موجبة مع مبادئ الريادة والشفافية والحوكمة، فكلما كانت الإدارة تلتزم بهذه المبادئ كلما كانت في موقع متقدم على طريق الاستمرارية وتحقيق الأرباح.

-         إن ما تتمتع به الإدارة المالية من كفاءة وقدرة على تحقيق الأرباح هو نتيجة التزامها بتطبيق معايير المحاسبة والتدقيق الدولية ومفاهيم الإبداع والريادة، وبما يتفق مع البيئة المحلية، مثل تكاليف تطبيق هذه المعايير الجديدة.

      التوصيات:

-         يوصي الباحث بالاهتمام أكثر بموضوع الأخلاق المهنية في الإدارة المالية، لما له من علاقة كبيرة في توليد تقارير مالية عالية الجودة، وأن هذا الموضوع لم يأخذ حقه الكافي من قبل الباحثين.

-         التوصية إلى الهيئات التدريسية في الجامعات بتوجيه عناية الباحثين إلى البحث في مواضيع التقارير المالية وعلاقتها بالشفافية والإبداع، ومن وجهات نظر متعددة مثل الملاك والدائنين وأصحاب المصالح وغيرهم.

-         التوصية إلى منظمات الأعمال في دولنا النامية بتبني وتمويل مثل هذه الأبحاث، على غرار منظمات الأعمال في الدول المتقدمة، والتي تعالج مشكلات مالية وإدارية قد تكون سبب مباشر في تقدم ونمو تلك المنظمات.

---

[i] : النجار، فايز جمعة، و العلي، عبد الستار محمد، الريادة وإدارة الأعمال الصغيرة، دار الحامد للنشر والتوزيع، عمان، الأردن، 2006.

[ii] Kuratko, Donald F,Hodgetts, Richard M.(2001) Entrepreneurship Acontemporary Approach 5^th ed,Harcourt College Publishers.P,29.

[iii] Hisrich. Robert D.and Peters, Michael P, (2002) Entrepreneursship (5^th),Irwin: MeGraw- Hill,Companies, Inc.P.10.

[iv] Coulter, Mary, (2001), Op,Cit, P.6,21,154.

[v] Kuratko, Danald F, Hodgetts, Richard M. (2001).Op, Cit, P29.

[vi] Hisrich, Robert D,and Peters, Michael P.(2002), Op.Cit, P.10.

[vii] Coulter, Mary, (2001), Op, Cit, P.7.

[viii] Whleen, Thomas L, and Hunger, J. David, (2004), Strategic Management Business Policy, (9^thed), Upper Saddle River, New Jersey, Pearson Education, Inc.

[ix] القاموس العصري الحديث، دار التوفيق والنشر، بيروت، لبنان، (1988).

[x] نادية هايل السرور، مقدمة في الإبداع , دار وائل للطباعة والنشر , 2002 .

[xi] نادية هايل السرور, مرجع سابق .

[xii] الشيرازي، عباس مهدي، نظرية المحاسبة، ذات السلاسل، الكويت، 1990، ص 194.

[xiii]  ميرزا،عباس علي وجراهام.جيه.هولت،و ماغنوس .أريل، 2006، المعايير الدولية لإعداد التقارير المالية، المطابع المركزية، الأردن، ص 7.

[xiv] هيئة المحاسبين القانونيين السعودية، http://www.socpa.org.sa.متاح للمطالعة بتاريخ:10/9/2008و الساعه11.

[xv] معايير المحاسبة الدولية، تعريب المجمع العربي للمحاسبين القانونيين، مرجع سابق، الأردن، 2000.

[xvi] هيئة المحاسبين القانونيين السعودية، مرجع سابق

[xvii] ميرزا، عباس، وآخرون، مرجع سابق، ص 11.

[xviii] الزعبي، علي فلاح، و الجريري،  ماجد عبدالعزيز، دور وأهمية الإبداع المحاسبي في تحقيق الميزة التنافسية الإقتصادية في مؤسسات المال والأعمال الأردنية،   المؤتمر العلمي الخامس لكلية العلوم الإدارية والمالية في جامعة فيلادلفيا، 4 - 5 / تموز / 2007، عمان، الأردن .

[xix] International Standerds of Auditing"1998"consideration of laws and Regulations in an audit of financial statements, first edition pp.94- 105.

[xx] جربوع، يوسف محمود، فجوة التوقعات بين المجتمع المالي ومراجعي الحسابات،مجلة الجامعة الإسلامية، مجلد 12،العدد 2،غزة، فلسطين،يونيو 2004،ص367- 389.

[xxi] Mautz, R.K.and Sharaf, H.A."1961"THE PHILOSOPHY OF Auditing"Sarasota: American accunting association"1961.

[xxii] Mauts K, A, and Matusiak. L.W, 1988", concurring partener Review Revisited, Journal of accountancy, March 1988, pp.56-63.

[xxiii] ICAEW Institute of chartered accountants in England and Wales, 1992, the Audit Expectations Gap in the United Kingdom, "London: INAEW, 1992, PP: 22-26.

[xxiv]- Brief, Richard P."The Accountants Responsibility in Historical Perspective", The Accounting Review, April 1975, PP 268.

[xxv]. مطر، محمد، وآخرون، " نظرية المحاسبة واقتصاد المعلومات – الإطار الفكري وتطبيقاته العملية"،دار حنين للنشر والتوزيع، عمان، الأردن، 1996م. ص368

[xxvi] سعادة، علي العبد خليل، مجلة المدقق الأردنية، العدد 75/76، آذار/ مارس، 2008،

 ص 20-23.

[xxvii] Hendriksen& Breda, 1992, Ibid, p 854.

[xxviii] . مطر، محمد، المحاسبة المالية (الدورة المحاسبية ومشاكل القياس والإفصاح والتحليل )، دار حنين، الأردن/1993. ص 119.

1:سعادة، علي العيد خليل, مرجع سابق

[xxx] : مطر، 1991مرجع سابق.

[xxxi] زيود،لطيف،وآخرون،دور الإفصاح المحاسبي في سوق الأوراق المالية .مجلة جامعة تشرين، المجلد (29) العدد (1)  اللاذقية، سوريا 2007.

[xxxii]     خليل، محمد أحمد إبراهيم، دور حوكمة الشركات في تحقيق جودة المعلومات المحاسبية

وانعكاساتها علي سوق الأوراق المالية، دراسة نظرية تطبيقية http://islamfin.go- متاح للمطالعة بتاريخ 14/2/2010 الساعة 09.30forum.net/montada-f43/topic-t2072.htm